Rapport sur les dépenses fiscales fédérales : Concepts, estimations et évaluations 2019 : partie 1

Table des matières

Le présent document rend compte du coût financier estimatif des dépenses fiscales fédérales, présente la démarche utilisée pour élaborer les estimations et les projections de coût, et donne des renseignements détaillés sur chacune des dépenses fiscales. Le ministère des Finances du Canada a rendu compte des dépenses fiscales fédérales pour la première fois en 1979, et il publie depuis 1994 des estimations du coût des dépenses fiscales liées à l'impôt sur le revenu des particuliers, à l'impôt sur le revenu des sociétés et à la taxe sur les produits et services (TPS). Au fil des années, ce rapport est devenu un outil clé du gouvernement pour la communication de renseignements sur le régime fiscal fédéral, et il a grandement contribué aux discussions publiques sur les politiques fiscales fédérales – ce qu'il continue de faire aujourd'hui.

Le présent rapport a pour objet de faciliter l'analyse des dépenses fiscales et d'en indiquer le rôle au sein du régime fiscal. Les renseignements présentés comprennent une description de chaque mesure et de ses objectifs, des estimations de coûts et des projections (pour la période de 2013 à 2020 dans le rapport de cette année), des références juridiques, des renseignements historiques ainsi que des renvois aux principaux programmes de dépenses du gouvernement fédéral qui se rapportent au domaine des dépenses fiscales, dans le but de mieux informer les Canadiennes et les Canadiens ainsi que les parlementaires au sujet des programmes connexes. Avant l'édition de 2016, certains de ces renseignements, ainsi que l'information méthodologique et de référence relative aux dépenses fiscales, étaient publiés dans le document d'accompagnement périodique intitulé Dépenses fiscales : Notes afférentes aux estimations et projections. Ce rapport continuera d'être mis à jour chaque année, constituant ainsi une référence pratique et facile d'accès en matière de dépenses fiscales fédérales.

Des évaluations et des documents d'analyse portant sur des mesures fiscales particulières ou sur certains aspects du régime fiscal paraissent chaque année dans le présent rapport. L'édition de cette année comprend une évaluation de la déduction pour frais de déménagement ainsi qu'une analyse comparative entre les sexes plus (ACS+) du régime fiscal et des dépenses fiscales.

Enfin, afin d'offrir aux Canadiens et aux parlementaires une vue d'ensemble plus globale des dépenses du gouvernement, nous continuerons de coordonner la publication du présent rapport avec le dépôt du Budget principal des dépenses par le président du Conseil du Trésor à la Chambre des communes.

La principale fonction du régime fiscal est de générer les revenus nécessaires pour financer les dépenses de l'État. Il est de plus possible de recourir au régime fiscal pour atteindre des objectifs de la politique publique en adoptant des mesures particulières, comme des taux d'impôt ou de taxe préférentiels, des exonérations, des déductions, des reports et des crédits. Ces mesures sont souvent appelées « dépenses fiscales », parce qu'elles servent à atteindre un objectif qui s'éloigne de la fonction de base du régime fiscal, au coût de recettes fiscales inférieures.

La présentation de rapports sur les dépenses fiscales est considérée comme une pratique exemplaire à l'échelle internationale qui vise à favoriser la transparence budgétaire et financière des gouvernements. Le Fonds monétaire international et l'Organisation de coopération et de développement économiques ont chacun publié des lignes directrices qui prévoient la présentation d'un rapport annuel du coût des dépenses fiscales^[1].

Le présent rapport s'appuie sur une définition générale du concept de dépenses fiscales. Il présente des renseignements sur un vaste éventail de mesures fiscales fédérales qui sont réputées s'écarter d'une structure fiscale « de référence » comportant uniquement les aspects les plus fondamentaux d'un régime fiscal, par exemple l'application d'un taux d'impôt ou de taxe général à une assiette étendue d'imposition ou de taxation. Cette approche générale permet une plus grande transparence puisqu'elle fait en sorte que des renseignements sont communiqués sur un vaste éventail de mesures fiscales, y compris des mesures qui peuvent ne pas être considérées comme des dispositions fiscales préférentielles. En plus de fournir des renseignements sur les dépenses fiscales, le rapport présente des renseignements sur un bon nombre de mesures qui peuvent être considérées comme des éléments du régime fiscal de référence mais qui présentent un intérêt particulier d'un point de vue de la politique fiscale. Dans l'ensemble, ce rapport fournit des renseignements sur quelque 208 mesures différentes relatives à l'impôt sur le revenu et à la TPS.

Le présent rapport comporte quatre parties :

• La partie 1 présente les concepts de « dépenses fiscales » et de « régime fiscal de référence », décrit la démarche adoptée pour estimer et projeter le coût financier des dépenses fiscales fédérales, et traite de l'interprétation des estimations et des projections.
• La partie 2 présente les estimations des coûts financiers des dépenses fiscales fédérales pour les années 2013 à 2020 et décrit les changements apportés aux dépenses fiscales depuis l'édition précédente du rapport.
• La partie 3 donne des descriptions détaillées des dépenses fiscales, y compris leurs objectifs.
• La partie 4 présente une évaluation de la déduction pour frais de déménagement ainsi qu'une ACS+ du régime fiscal et des dépenses fiscales.

La partie 1 donne des renseignements méthodologiques sur les dépenses fiscales et le calcul de leur coût budgétaire dans le but de faciliter la compréhension des estimations présentées à la partie 2. Elle se divise en trois sections :

• La première section traite des concepts de « dépenses fiscales » et de « régime fiscal de référence » et présente les caractéristiques principales du régime fiscal de référence qui ont été retenues aux fins du présent rapport.
• La deuxième section donne des renseignements méthodologiques sur le calcul des estimations et des projections.
• La troisième section traite de la façon d'interpréter les estimations de coûts et présente des mises en garde à cet égard.

La présentation de rapports sur les dépenses fiscales est considérée comme une pratique exemplaire à l'échelle internationale en matière de transparence budgétaire et financière des gouvernements, et un nombre croissant de pays adoptent cette pratique. La portée et l'étendue des rapports sur les dépenses fiscales varient selon le pays. Certains pays fournissent des renseignements uniquement pour des catégories restreintes de mesures fiscales, comme les « dispositions fiscales préférentielles » ou les « subventions fiscales ». La plupart des pays ont toutefois adopté la pratique de présenter des rapports sur un plus grand nombre de mesures fiscales qu'ils considèrent comme s'écartant d'un régime fiscal « de référence ». Cette pratique, qui a été retenue aux fins du présent rapport, contribue à la transparence en établissant un fondement objectif pour la sélection des mesures fiscales présentées.

La définition du concept de « dépenses fiscales » dépend donc de la définition du régime fiscal de référence utilisé. Le présent rapport s'appuie sur une démarche selon laquelle le régime fiscal de référence est caractérisé seulement par les aspects les plus fondamentaux du régime fiscal. Cette approche fait en sorte que des renseignements sont présentés sur un vaste éventail de mesures fiscales, y compris des mesures qui peuvent ne pas être considérées comme des dispositions fiscales préférentielles ou des mesures remplaçant des dépenses de programmes directes. Cette approche est également plus simple et moins susceptible d'interprétation que l'approche de rechange consistant à définir les dépenses fiscales par rapport à un régime fiscal « normatif » que l'on considère comme optimal sur le plan des politiques économique et fiscale.

Les deux prochaines sections décrivent les caractéristiques du régime de l'impôt sur le revenu des particuliers et des sociétés et du régime de la TPS qui sont réputées faire partie du régime fiscal de référence fédéral, aux fins de la détermination des dépenses fiscales présentées dans ce rapport. Les éléments du régime fiscal de référence comprennent notamment l'unité d'imposition ou de taxation, la période d'imposition, l'assiette fiscale et la structure des taux. Le régime fiscal de référence tient également compte de certains arrangements fiscaux avec les gouvernements provinciaux et territoriaux.

Le régime fiscal de référence de l'impôt sur le revenu des particuliers et des sociétés, tel qu'il est défini aux fins du présent rapport, comporte les caractéristiques suivantes :

Unité d'imposition

• L'unité d'imposition de référence pour l'impôt sur le revenu des particuliers est le particulier, alors que l'unité d'imposition de référence pour l'impôt sur le revenu des sociétés est la société existant en tant qu'entité juridique distincte.

Période d'imposition

• La période d'imposition de référence est l'année civile dans le cas des particuliers et l'exercice financier dans le cas des sociétés^[2]. Le revenu est assujetti à l'impôt lorsqu'il est gagné, selon la comptabilité d'exercice.
• Dans le régime de référence, les pertes d'entreprise et les pertes en capital qui ne sont pas déduites du revenu dans la période d'imposition où elles surviennent peuvent être reportées à des périodes d'imposition antérieures ou ultérieures en reconnaissance de la nature cyclique des activités d'entreprise et des investissements.

Assiette fiscale

• L'assiette fiscale de référence pour l'impôt sur le revenu des particuliers et pour l'impôt sur le revenu des sociétés comprend le revenu tiré de la plupart des sources, dont le revenu d'emploi, le revenu de retraite, les bénéfices d'une entreprise ou d'un investissement, les gains en capital et les paiements de transfert gouvernementaux^[3]. Cependant, dans le régime fiscal de référence, les éléments suivants sont réputés ne pas être assujettis à l'impôt :
  • Les transferts hors marché d'argent ou de biens entre des contribuables, comme les dons, les legs et les paiements de soutien au conjoint ou pour les enfants, puisque ces montants proviennent généralement d'un revenu déjà assujetti à l'impôt.
  • Les avantages découlant de services ménagers hors marché, comme ceux fournis par les personnes au foyer.
  • Les loyers imputés aux logements occupés par leur propriétaire (c.-à-d. les avantages découlant du fait que le propriétaire occupe lui-même le logement).
• Les contribuables qui résident au Canada sont assujettis à l'impôt sur leurs revenus mondiaux de toutes provenances alors que les non-résidents ne sont assujettis au Canada qu'à l'impôt sur leurs revenus de provenance canadienne.
• Les dépenses courantes engagées pour gagner un revenu d'entreprise imposable ou un revenu tiré de biens imposable sont déductibles dans l'année où elles sont engagées. En revanche, les dépenses engagées pour gagner un revenu d'emploi ne sont pas déductibles. Les réserves comptables ou financières déclarées au titre du passif éventuel ne sont pas déductibles.
• Le coût d'une immobilisation qui contribue aux gains du contribuable au-delà de l'année où ce coût est engagé est déductible, à compter du moment où l'immobilisation est utilisée pour la première fois dans le but de gagner un revenu d'entreprise, à un taux qui amortit le coût sur toute la période pendant laquelle l'immobilisation contribue aux gains – habituellement la vie utile du bien. On suppose que les taux de déduction pour amortissement prescrits dans le Règlement de l'impôt sur le revenu permettent la déduction des coûts des immobilisations amortissables sur la vie utile de ces biens, exception faite des taux d'amortissement accéléré désignés qui s'appliquent à certaines catégories de biens.
• Il est permis de déduire les pertes du revenu, mais la partie des pertes qui dépasse le revenu dans une période d'imposition donnée n'est pas remboursable (comme on l'a noté, les pertes inutilisées peuvent être reportées à des périodes d'imposition antérieures ou ultérieures). Il est permis de déduire les pertes du revenu de toute source, sauf pour les pertes en capital, qui ne peuvent être déduites que des gains en capital.

Taux d'imposition et fourchettes de revenu

• La structure de référence des taux d'imposition du revenu des particuliers et des fourchettes de revenu est la structure qui existe à un moment donné. Le crédit pour le montant personnel de base est réputé faire partie de la structure de taux existante parce que ce crédit est d'application universelle et procure un taux d'imposition nul jusqu'à concurrence d'un niveau de revenu initial déterminé.
• Le taux d'imposition du revenu des sociétés dans le régime de référence est le taux général fédéral prévu par la loi qui est applicable à un moment donné^[4].

Prise en compte de l'inflation

• L'assiette d'imposition de référence du revenu des particuliers et des sociétés tient compte du revenu nominal. L'indexation à l'inflation des fourchettes de revenu des particuliers et du montant personnel de base est réputée faire partie du régime fiscal de référence.

Évitement de la double imposition

• Les mesures qui permettent d'éviter ou d'atténuer la double imposition sont réputées faire partie du régime de référence de l'impôt sur le revenu. Voici des exemples d'atténuation de la double imposition :
  • Les particuliers et les sociétés sont imposés séparément, mais on tient compte de l'impôt qui est réputé avoir été payé sur le revenu d'une société lorsque ce revenu est ensuite réparti et assujetti à l'impôt au niveau du particulier.
  • On évite aussi la double imposition dans les situations où un montant sur lequel une société a payé de l'impôt est transféré à une autre société, par exemple lorsqu'une société canadienne imposable verse un dividende à une autre société canadienne.
  • Le Canada atténue la double imposition internationale à l'égard du revenu de provenance étrangère gagné par les sociétés et les particuliers canadiens^[5].

Imposition des gouvernements et de leurs entités

• L'immunité constitutionnelle contre l'imposition prévue à l'article 125 de la Loi constitutionnelle de 1867 fait partie du régime de référence de l'impôt sur le revenu. Par conséquent, ni le gouvernement fédéral ni les gouvernements provinciaux (ou leurs mandataires) ne peuvent assujettir le revenu de l'autre ordre de gouvernement à l'impôt.
• Les sociétés d'État et les autres entités du gouvernement fédéral ne sont pas assujetties à l'impôt fédéral sur le revenu.
• Les accords entre le gouvernement fédéral et les gouvernements provinciaux et territoriaux pour partager les assiettes fiscales entre les deux ordres de gouvernement sont pris en compte dans le régime fiscal de référence.

Autres caractéristiques

• Il existe des dispositions afin de prévenir certains types de planification fiscale, comme l'utilisation d'une société de portefeuille afin de reporter l'impôt sur le revenu de placement du portefeuille. Ces dispositions sont réputées faire partie du régime de référence, puisqu'elles ont pour but d'améliorer le fonctionnement du régime fiscal plutôt que de réaliser des objectifs non fiscaux.
• La retenue d'impôt des non-résidents est appliquée aux paiements versés à des non-résidents au taux de 25 % prévu par la loi ou au taux général prévu pour le type de paiement pertinent aux termes de la convention fiscale applicable^[6].
• L'impôt de succursale est prélevé sur le revenu tiré d'entreprises exploitées au Canada par les sociétés non résidentes mais qui n'est pas réinvesti au Canada, au taux de 25 % prévu par la loi ou au taux prévu par la convention fiscale applicable.

Le régime de référence de la TPS, aux fins du présent rapport, possède les caractéristiques suivantes^[7] :

Unité de taxation

• Il est prévu que le fardeau de la TPS soit supporté par les consommateurs finaux, qui sont les ménages en général.

Période de taxation

• Il n'y a pas de période de taxation de référence précise qui serve à déterminer les montants de TPS exigible – la taxe est généralement payable lorsqu'une fourniture taxable est effectuée ou importée, et elle est versée périodiquement par le fournisseur conformément à la fréquence de production de déclarations à laquelle ce dernier est assujetti (mensuelle, trimestrielle ou annuelle).

Assiette de taxation

• L'assiette de taxation du régime de référence de la TPS est la consommation définie de façon étendue, qui comprend tous les biens et services consommés au Canada. Par conséquent, le régime de référence prévoit que la TPS s'applique en fonction de la destination, c'est-à-dire au point de consommation au Canada, et qu'elle s'applique aux biens et aux services importés au Canada, mais non aux biens et services exportés du Canada.

Taxe multistades

• Selon le régime de référence, la TPS est multistades, c'est-à-dire qu'elle est appliquée à la vente de biens et de services à tous les stades de la chaîne de production et de commercialisation. À chaque stade de la production, les entreprises peuvent demander des crédits de taxe pour récupérer la TPS payée sur leurs intrants commerciaux, afin que la taxe s'applique effectivement seulement à la valeur ajoutée à chaque stade. Étant donné que la seule taxe payée qui ne soit pas remboursée est celle perçue sur les ventes au consommateur final, la TPS est effectivement imposée sur la consommation finale.
• Le fait que certaines entités, comme les gouvernements et les organismes à but non lucratif, n'ont pas droit au crédit de taxe sur les intrants pour récupérer la TPS qu'elles ont payée sur les intrants utilisés pour fournir des biens et des services non assujettis à la TPS est aussi pris en compte dans le régime de référence. Ainsi, ces entités sont effectivement assujetties à la TPS à l'égard de la valeur ajoutée aux stades précédents de la fourniture de ces biens et services, à moins qu'elles continuent de se prévaloir de l'exemption de la TPS de la Couronne en utilisant des certificats d'exemption fiscale ou en payant la TPS d'avance et en demandant ensuite un remboursement de la TPS payée. Dans certaines situations, comme il est précisé ci-après, de tels remboursements sont aussi réputés faire partie du régime de référence de la TPS.

Taux de taxation

• La structure des taux du régime de référence est le taux de TPS applicable au cours d'une année donnée (5 % depuis le 1^er janvier 2008).

Taxation des gouvernements et de leurs entités

• Comme dans le régime de référence de l'impôt sur le revenu, l'immunité constitutionnelle en matière de taxation en vertu de l'article 125 de la Loi constitutionnelle de 1867 est intégrée au régime de référence de la TPS. Par conséquent, ni le gouvernement fédéral ni les gouvernements provinciaux (ou leurs mandataires) ne peuvent se taxer mutuellement.
• Cependant, pour simplifier le fonctionnement de la TPS dans le cas des opérations touchant les gouvernements et leurs mandataires, la taxe s'applique aux achats effectués par toutes les entités fédérales (p. ex., ministères et sociétés d'État). Les sociétés d'État fédérales sont donc assujetties à la TPS de la même manière que toute autre entité commerciale; toutefois, le remboursement de la TPS payée par ces entités fédérales, en vertu d'un décret de remise fédéral, est aussi réputé faire partie du régime de référence.
• En outre, les ententes de réciprocité fiscale entre le gouvernement fédéral et la plupart des gouvernements provinciaux et territoriaux sont prises en compte dans le régime de référence de la TPS. En vertu de ces ententes, les gouvernements acceptent, dans certaines circonstances, de payer les taxes de vente générale et certaines taxes particulières sur les biens et les services imposées par l'autre ordre de gouvernement. Par conséquent, beaucoup de sociétés d'État provinciales sont aussi assujetties à la TPS de la même manière que les entités commerciales. Les gouvernements provinciaux et territoriaux ainsi que certains de leurs mandataires établis dans les ententes de réciprocité fiscale continuent de se prévaloir de l'exemption de la TPS de la Couronne, que ce soit par l'intermédiaire de certificats d'exemption ou de remboursements de la TPS. Les remboursements demandés en vertu de ces ententes sont aussi réputés faire partie du régime de référence de la TPS.
• La plupart des fournitures effectuées par des organismes du secteur public (municipalités, universités, collèges publics, écoles et hôpitaux publics) sont exemptées. Ainsi, les fournitures comme les services d'éducation ou de santé ne sont généralement pas taxées, mais les organismes de services publics ne peuvent pas demander de crédits de taxe sur les intrants afin de recouvrer la TPS payée sur leurs intrants comme le peuvent les entreprises. Ces organismes ont plutôt le droit, en règle générale, de demander un remboursement complet ou partiel de la TPS payée sur les intrants qui ont servi à effectuer leurs fournitures exemptes. La non-taxation des extrants et les remboursements payés aux organismes de services publics ne font pas partie du régime de référence de la TPS.

En vertu de la définition précédente du régime fiscal de référence, on peut dégager huit types principaux de dépenses fiscales :

On calcule la valeur d'une dépense fiscale en estimant le revenu auquel le gouvernement fédéral renonce en raison de cette mesure. Pour ce faire, on compare le montant réel des recettes perçues et le montant qui aurait été perçu en l'absence de la mesure, compte tenu des changements aux prestations et aux crédits qui varient en fonction du revenu et selon l'hypothèse que tous les autres facteurs demeurent inchangés. La méthode utilisée pour calculer les projections de coûts ainsi que les périodes de projection pertinentes varient selon le mode de calcul des estimations. Le coût projeté des dépenses fiscales fédérales est calculé pour une période se terminant en 2020; en raison des délais d'obtention des données, cependant, certaines des valeurs indiquées pour la période historique sont également des projections.

Les sections suivantes décrivent de façon générale le mode de calcul des estimations et des projections présentées à la partie 2 et à la partie 3. Des renseignements plus détaillés sur les méthodes d'estimation et de projection de chaque dépense fiscale se trouvent dans les descriptions des dépenses fiscales à la partie 3. L'estimation de la valeur des dépenses fiscales qui correspondent à des préférences temporelles, comme les reports d'impôt et l'amortissement accéléré de coûts en capital, pose des difficultés particulières qui sont abordées dans l'annexe de la présente partie. Il est de mise d'inclure dans ce rapport des mesures pour lesquelles on ne dispose pas d'estimations ou de projections, puisque l'objet du rapport consiste à fournir des renseignements sur des mesures du régime fiscal même lorsqu'il n'est pas possible d'en déterminer l'incidence financière.

Pour la majorité des dépenses fiscales liées à l'impôt sur le revenu, on estime le revenu auquel il est renoncé à l'aide de modèles de microsimulation qui calculent pour chaque contribuable les recettes fiscales et (dans le cas des particuliers) les prestations et crédits qui sont fonction du revenu dans des scénarios d'existence et d'absence de la dépense fiscale étudiée. Ces modèles optimisent généralement la situation fiscale de chaque contribuable dans le scénario hypothétique où la mesure à l'étude n'est pas en vigueur, en supposant que le contribuable utiliserait toutes les déductions et tous les crédits auxquels il a droit pour compenser une augmentation éventuelle de l'impôt exigible.

La majorité des estimations de dépenses fiscales liées à l'impôt sur le revenu des particuliers sont calculées à l'aide du modèle de microsimulation de l'impôt sur le revenu des particuliers du ministère des Finances du Canada (appelé modèle de microsimulation T1), qui fait appel à un échantillon stratifié d'environ 700 000 déclarations de revenus des particuliers fourni par l'Agence du revenu du Canada. Le calcul de chaque dépense fiscale prend en compte la variation de l'impôt fédéral sur le revenu des particuliers ainsi que la variation des prestations et crédits qui sont fonction du revenu et qui sont administrés par l'Agence du revenu du Canada (p. ex., les prestations pour enfants et le crédit d'impôt pour la TPS/TVH). Les coûts de dépenses fiscales qui ne peuvent être estimés à l'aide de ce modèle, en raison de leur complexité ou de l'absence de données provenant des déclarations de revenus des particuliers, sont estimés à l'aide de données supplémentaires obtenues de l'Agence du revenu du Canada, de Statistique Canada et de diverses autres sources (p. ex., d'autres ministères ou des associations de l'industrie).

Puisqu'il y a un décalage de deux ans entre la période d'application et la disponibilité des données provenant des déclarations de revenus utilisées dans le modèle T1, la valeur des dépenses fiscales liées à l'impôt sur le revenu des particuliers figurant dans la présente édition du rapport est habituellement estimée en utilisant les données observées jusqu'en 2016. Les projections des dépenses fiscales pour les années suivantes sont calculées à l'aide du modèle T1, qui projette la valeur des variables de la population et du revenu ainsi que les autres paramètres fiscaux pour les années ultérieures. On suppose que la population augmente conformément aux prévisions du scénario de croissance moyenne de la population de Statistique Canada selon l'âge, le sexe et la province. Les hypothèses de croissance du revenu, qui varient selon les sources de revenu principales, sont conformes aux prévisions sous-jacentes utilisées dans la préparation de l'Énoncé économique de l'automne 2018 du ministère des Finances du Canada. De plus, les coûts projetés des dépenses fiscales liées à l'impôt sur le revenu des particuliers tiennent compte des changements futurs aux paramètres fiscaux, comme les modifications législatives et l'indexation des paramètres fiscaux. Les hypothèses liées à l'indexation sont conformes à l'évolution réelle de l'indice des prix à la consommation et aux prévisions indiquées dans l'Énoncé économique de l'automne. Dans bien des cas, les projections réalisées à l'aide du modèle T1 s'appuient également sur des statistiques agrégées détaillées de la plus récente année d'imposition pour laquelle on dispose de données.

Les projections de dépenses fiscales liées à l'impôt sur le revenu des particuliers qui ne sont pas calculées à l'aide du modèle T1 s'appuient soit sur l'évolution prévue des variables économiques sous-jacentes, soit sur les tendances historiques observées. Les périodes de projection de ces dépenses fiscales varient selon les sources de données utilisées; les périodes utilisées sont indiquées dans les descriptions des dépenses fiscales qui se trouvent à la partie 3.

De façon similaire aux dépenses fiscales liées à l'impôt sur le revenu des particuliers, le revenu auquel il est renoncé pour beaucoup de dépenses fiscales liées à l'impôt sur le revenu des sociétés est calculé à l'aide du modèle de microsimulation de l'impôt sur le revenu des sociétés du ministère des Finances du Canada (le modèle de microsimulation T2). Ce modèle simule des changements aux impôts des sociétés en utilisant des données des déclarations de revenus des sociétés pour l'ensemble de la population déclarante. Le modèle T2 calcule l'impôt exigible en fonction de dispositions fiscales modifiées, et il tient compte de la partie inutilisée des crédits d'impôt, des réductions d'impôt, des déductions et des pertes qui pourrait être utilisée par des sociétés pour minimiser l'impôt exigible. D'autres dépenses fiscales liées à l'impôt sur le revenu des sociétés sont estimées à l'aide de données supplémentaires obtenues de l'Agence du revenu du Canada, de Statistique Canada et de diverses autres sources (p. ex., d'autres ministères ou des associations de l'industrie).

La valeur des dépenses fiscales liées à l'impôt sur le revenu des sociétés qui sont estimées à l'aide du modèle T2 doit être projetée pour les années après 2016. Ces projections ne sont pas issues du modèle T2; elles sont plutôt généralement fondées sur les prévisions du revenu imposable global des sociétés effectuées par le ministère des Finances du Canada dans le cadre de l'Énoncé économique de l'automne 2018 et sur les modifications législatives des paramètres de la fiscalité des sociétés. Dans bien des cas, les données préliminaires provenant des déclarations de revenus pour l'année la plus récente sont aussi utilisées pour améliorer les projections. Les projections concernant d'autres dépenses fiscales liées à l'impôt des sociétés sont fondées sur l'évolution prévue des variables économiques sous-jacentes (encore une fois selon l'Énoncé économique de l'automne) ou sur les tendances historiques observées, et les années de projection sont indiquées dans les descriptions des dépenses fiscales à la partie 3.

Il n'est pas possible d'estimer la valeur des dépenses fiscales liées à la TPS à l'aide d'un modèle de microsimulation, puisqu'il n'y a pas suffisamment de microdonnées disponibles sur les montants de TPS payée dans la majorité des transactions. La valeur de la majorité des remboursements de TPS est plutôt estimée à l'aide de données administratives obtenues de l'Agence du revenu du Canada, et la valeur des dispositions d'exonération et de détaxation est estimée à l'aide du modèle de simulation de la TPS du ministère des Finances du Canada. Ce modèle de simulation utilise des données aux niveaux des produits et des industries du Système de comptabilité nationale du Canada de Statistique Canada (plus particulièrement les Tableaux des ressources et des emplois et les Comptes nationaux des revenus et dépenses) pour estimer le montant de TPS exigible pour des catégories de dépenses finement définies. La valeur d'autres dépenses fiscales liées à la TPS est issue de données administratives ou d'autres données supplémentaires obtenues de diverses sources (p. ex., les Comptes publics du Canada).

Il y a un décalage d'un an à deux ans entre la période d'application et la disponibilité des données administratives exhaustives utilisées pour estimer la valeur des dépenses fiscales associées à la majorité des remboursements de TPS et à certaines autres mesures liées à cette taxe. Les projections pour les années après 2016 sont calculées à partir des données administratives exhaustives et des prévisions des variables économiques connexes les plus récentes publiées dans l'Énoncé économique de l'automne 2018 du ministère des Finances du Canada ou publiées par des tiers. Quant aux dépenses fiscales estimées à l'aide du modèle de la TPS, les valeurs indiquées pour 2013 et 2014 s'appuient sur les plus récents Tableaux des ressources et des emplois (qui sont disponibles après un délai de trois ans) et elles sont projetées pour les années suivantes. Ces projections sont réalisées à partir des prévisions concernant les variables économiques connexes publiées dans l'Énoncé économique de l'automne du ministère des Finances du Canada ou publiées par des tiers. Dans bien des cas, des données agrégées préliminaires pour 2015 et 2016 sont aussi utilisées pour améliorer les projections.

Un certain nombre de mises en garde s'appliquent à l'interprétation des estimations et des projections des dépenses fiscales, compte tenu des méthodes et des données utilisées pour les calculer. Ces mises en garde sont abordées dans les sections suivantes.

Les estimations présentées dans le présent rapport concernant les revenus fiscaux auxquels il est renoncé se rapportent uniquement aux revenus fédéraux. Les régimes d'impôt et de prestations des administrations fédérale et provinciales interagissent dans différentes mesures; par conséquent, la modification de dépenses fiscales du régime fédéral peut avoir une incidence sur les revenus provinciaux. Toutefois, la présente publication ne tient pas compte de cette incidence. On peut obtenir des renseignements sur les dépenses fiscales provinciales en consultant les rapports à ce sujet produits par certaines provinces (voir les références à la fin de la présente partie).

Les estimations et les projections du présent rapport correspondent aux montants des réductions des revenus fédéraux découlant de l'existence de la dépense fiscale pertinente, selon l'hypothèse que tous les autres facteurs sont inchangés. Plus particulièrement, elles s'appuient sur les trois hypothèses suivantes :

Absence de réactions comportementales

On suppose que l'existence d'une dépense fiscale n'a aucune incidence sur le comportement des contribuables. Cette omission des réactions comportementales dans la méthode de calcul engendre des estimations et des projections qui peuvent être supérieures aux gains de revenus qui découleraient de l'élimination d'une mesure particulière puisque, dans bien des cas, l'élimination d'une dépense fiscale entraînerait un changement dans le comportement des contribuables en vue de minimiser l'impôt à payer.

Les effets de cette hypothèse peuvent être illustrés, dans le cas de l'impôt sur le revenu, par l'exemple de l'imposition des gains en capital. Le coût de l'inclusion partielle des gains en capital est estimé en fonction du montant de gains en capital réalisés par les contribuables. Cependant, si le taux d'inclusion de ces gains augmentait, il est probable que des contribuables réagiraient en reportant certaines opérations liées à des immobilisations afin de réduire le fardeau de l'augmentation d'impôt résultante. Ce report réduirait les gains de revenu prévus par l'État s'il y avait une hausse du taux d'inclusion, un effet qui n'est pas pris en compte dans l'estimation de cette dépense fiscale. Ainsi, la valeur d'une dépense fiscale peut être très différente des gains de revenus estimatifs que le gouvernement projetterait de réaliser s'il éliminait la mesure.

Incidence nulle sur l'activité économique

De même, les estimations et les projections de dépenses fiscales ne tiennent pas compte de l'effet qu'une dépense fiscale particulière pourrait avoir sur le niveau global d'activité dans l'économie et, par conséquent, sur les revenus fiscaux globaux. Ainsi, il se peut que l'estimation du revenu auquel le gouvernement renonce en raison d'une dépense fiscale particulière ne corresponde pas à la hausse des recettes qui découleraient de l'abrogation de cette dépense fiscale. Par exemple, l'élimination d'une dépense fiscale peut entraîner une baisse de la consommation ou de l'activité économique, ce qui pourrait à son tour modifier le montant des recettes fiscales perçues. L'élimination d'une dépense fiscale pourrait aussi permettre au gouvernement d'avoir plus de fonds en main pour accroître les dépenses, réduire les impôts ou rembourser une partie de sa dette – des mesures qui pourraient avoir des effets dynamiques supplémentaires sur l'économie et les recettes fiscales.

Modifications corrélatives de la politique du gouvernement

Une troisième raison expliquant les différences entre les estimations des revenus auxquels il est renoncé et l'incidence sur les revenus de l'élimination d'une dépense fiscale donnée est le fait que les estimations et projections ne tiennent pas compte des mesures de transition et des autres changements de la politique du gouvernement qui pourraient accompagner l'élimination de la dépense. Par exemple, si le gouvernement décidait de mettre fin à une disposition particulière de report d'impôt, il pourrait exiger que les montants déjà reportés soient inclus immédiatement dans le revenu. Il pourrait aussi interdire les nouveaux reports, mais permettre le maintien des reports déjà effectués, peut-être pour une période de temps limitée.

On estime les montants des pertes de revenu fédéral découlant de l'existence des dépenses fiscales de façon indépendante pour chaque dépense fiscale, en supposant que toutes les autres dispositions fiscales demeurent inchangées. Cependant, la simple addition du coût des dépenses fiscales individuelles peut donner une estimation biaisée du coût total d'un groupe de dépenses fiscales, ou de l'ensemble des dépenses fiscales, ce qui explique aussi pourquoi l'élimination d'une dépense fiscale n'entraînerait pas nécessairement la pleine hausse des revenus indiquée dans le présent rapport.

La valeur d'un groupe de dépenses fiscales peut ne pas correspondre à la somme de la valeur des dépenses individuelles de ce groupe pour deux raisons importantes : la progressivité de la structure des taux d'imposition et l'interaction des mesures fiscales.

Progressivité des taux d'imposition

La possibilité de bénéficier de plusieurs exonérations et déductions peut permettre à un contribuable de passer à une fourchette de revenu imposée à un taux plus faible que celle qui s'appliquerait autrement. Dans la mesure où ce phénomène se produit, il se peut que la somme des estimations de dépenses fiscales pertinentes soit inférieure au coût réel de l'ensemble des mesures fiscales pour le gouvernement fédéral. Considérons un particulier dont le revenu imposable est inférieur de 1 000 $ au seuil qui ferait passer son revenu de la fourchette d'imposition au taux de 15 % à celle imposée à 20,5 %. Imaginons que ce contribuable parvienne à ce niveau de revenu imposable en utilisant deux déductions de 1 000 $ chacune (p. ex., des frais de garde d'enfants et une cotisation à un régime enregistré d'épargne-retraite). L'élimination de l'une ou l'autre des déductions accroîtrait le revenu imposable de ce contribuable de 1 000 $ et son impôt fédéral, de 150 $. Par contre, l'élimination simultanée des deux mesures accroîtrait son impôt à payer de 355 $ (150 $ + 205 $), et non de 300 $ (150 $ + 150 $), puisqu'un taux d'imposition plus élevé s'appliquerait sur la deuxième tranche de 1 000 $ qui est ajoutée au revenu du particulier.

Dans le cas des sociétés, même si la loi ne prévoit qu'un seul taux d'imposition, le taux préférentiel pour les petites entreprises crée, dans les faits, une structure progressive pour certaines sociétés. Ainsi, l'argument qui précède vaut aussi pour le régime de l'impôt sur le revenu des sociétés.

Interaction des dépenses fiscales

Il peut y avoir une interaction des dépenses fiscales qui n'est pas entièrement prise en compte si l'on calcule le coût de chacune des dépenses séparément. La simple addition des coûts financiers de plusieurs dépenses fiscales, sans rajustement adéquat en fonction de ces interactions, peut s'avérer une mesure inexacte du total des coûts de ces dépenses fiscales.

Par exemple, il peut y avoir des interactions entre les déductions et entre les crédits d'impôt non remboursables dans les situations où un contribuable a droit à plus de déductions que nécessaire pour réduire son revenu imposable à zéro ou qu'il a droit à plus de crédits non remboursables que nécessaire pour réduire l'impôt exigible à zéro. À titre d'exemple, citons le cas d'un contribuable qui a un revenu de 1 000 $ et qui demande deux déductions de 600 $ chacune; l'élimination de l'une ou l'autre des déductions n'augmenterait le revenu imposable du contribuable que de 400 $ (puisque l'autre déduction de 600 $ serait toujours demandée), mais l'incidence de l'élimination simultanée des deux déductions serait d'augmenter le revenu imposable à 1 000 $. De même, certains contribuables peuvent n'avoir besoin que d'un seul parmi plusieurs crédits non remboursables disponibles pour ramener l'impôt à payer à zéro. Par conséquent, dans certains cas, le gain de revenu résultant de l'élimination de ces crédits l'un après l'autre serait nul, mais leur effet combiné serait positif.

Également à titre d'exemple, l'interaction entre le fractionnement du revenu de pension et le crédit d'impôt pour revenu de pension peut permettre à certains couples d'accroître le montant combiné du crédit qu'ils peuvent demander. Pour illustrer cette situation, citons le cas d'un couple qui gagne un revenu de pension total de 60 000 $ sans autres revenus; ce couple pourrait fractionner le revenu à parts égales afin de permettre à l'époux sans revenu admissible de demander le plein montant du crédit pour revenu de pension. La dépense fiscale associée à l'augmentation du montant du crédit demandé, soit le revenu fédéral auquel il est renoncé, est intégrée aux estimations tant du coût du fractionnement du revenu de pension que du coût du crédit pour revenu de pension. Par conséquent, l'addition des coûts de ces deux dépenses fiscales prendrait en compte deux fois cette dépense fiscale, en raison de l'interaction entre ces deux mesures, ce qui mènerait à la surestimation du coût total de ces deux mesures.

L'interaction entre les exonérations et les remboursements au titre de la TPS illustre également ce phénomène. De nombreux services fournis dans un contexte non commercial sont exonérés de la TPS, et les institutions fournissant ces services sont en général admissibles au remboursement de la TPS payée sur leurs achats. Bien que les exonérations et les remboursements soient présentés comme deux dépenses fiscales distinctes, ils ne sont pas indépendants l'un de l'autre. Si l'une de ces exonérations était éliminée, les institutions offrant les services exonérés commenceraient à appliquer la TPS à leurs fournitures et à recevoir des crédits de taxe sur les intrants. Ces institutions n'auraient plus besoin des remboursements puisqu'elles obtiendraient le montant intégral de la TPS qu'elles ont payé sur leurs achats sous forme de crédit de taxe sur les intrants, ce qui correspondrait de fait à l'élimination du remboursement connexe. Dans le présent rapport, la valeur des exonérations de la TPS correspond aux revenus fiscaux que le gouvernement percevrait en taxant les services exonérés, après déduction des crédits de taxe sur les intrants que les fournisseurs recevraient alors. Cependant, la valeur des exonérations ne tient pas compte de la portion de la TPS payée par les fournisseurs qui leur serait retournée sous forme de crédits de taxe sur les intrants si les services devenaient taxables, mais qui fait actuellement l'objet de demandes de remboursements. La valeur des remboursements de la TPS, qui est présentée séparément, devrait être déduite de la valeur des exonérations de la TPS pour obtenir une approximation plus exacte de l'incidence de l'élimination de ces mesures sur les revenus du gouvernement.

Les coûts estimatifs et projetés d'une dépense fiscale peuvent varier d'une année à l'autre et ils peuvent être révisés pour une année donnée entre une édition du présent rapport et la suivante. Les variations et les révisions peuvent être attribuables à différents facteurs, dont ceux qui suivent :

Modifications législatives

Il est possible que des modifications à une dépense fiscale en augmentent ou en réduisent le coût estimatif ou projeté. Les modifications proposées sont prises en compte dans l'estimation du coût de la mesure, même si la loi de mise en œuvre n'a pas reçu la sanction royale au moment de la production du présent rapport. Des renseignements sur les modifications législatives aux dépenses fiscales apportées depuis la dernière édition du présent rapport sont présentés à la partie 2, alors que les changements historiques importants sont notés dans les descriptions des dépenses fiscales à la partie 3.

Les modifications de portée générale du régime fiscal peuvent avoir une incidence sur les estimations et les projections des dépenses fiscales dans la mesure où ces modifications touchent les taux effectifs d'imposition des contribuables dans le régime fiscal de référence, notamment parce que les modifications auraient une incidence sur le nombre de particuliers qui ne paient pas d'impôt. En particulier, une réduction (augmentation) du taux d'imposition effectif du régime de référence entraîne généralement une réduction (augmentation) des estimations et des projections des dépenses fiscales. Par exemple, beaucoup de dépenses fiscales liées à l'impôt des particuliers ont été touchées par la réduction du taux d'imposition de la deuxième fourchette de revenu, de 22 % à 20,5 % et par l'instauration d'un taux d'imposition des particuliers de 33 % sur le revenu imposable supérieur à 200 000 $ qui sont entrés en vigueur en 2016.

Révision des projections

Comme pour toute autre projection, les projections des dépenses fiscales sont par nature sujettes aux erreurs de prévision, puisqu'elles sont fondées sur des données historiques et des résultats économiques attendus. Les valeurs projetées des dépenses fiscales peuvent donc faire l'objet de révisions importantes à mesure que des prévisions et données plus récentes deviennent disponibles, et les valeurs réalisées peuvent être très différentes des valeurs projetées. On peut s'attendre à des révisions importantes des dépenses fiscales qui sont particulièrement sensibles aux cycles économiques et du marché ou à d'autres paramètres économiques qui sont difficiles à prévoir.

Modification des données et de la méthodologie

Des révisions des estimations et des projections antérieures peuvent être attribuables à la disponibilité de données nouvelles ou améliorées ainsi qu'à des modifications aux méthodes d'estimation ou de projection. En particulier, les données mises à jour sur l'impôt des sociétés pour les années historiques peuvent indiquer des changements importants à la situation fiscale de certaines sociétés en raison des répercussions du report rétrospectif de pertes ou en raison de nouvelles cotisations d'impôt. Les modifications importantes de la méthodologie sont mentionnées dans les descriptions des dépenses fiscales à la partie 3.

Afin de faire avancer ses priorités en matière d'égalité des sexes et de renforcer le recours à l'ACS+ pendant la prise de décision, le gouvernement s'est engagé à mieux intégrer les considérations de genre au processus d'établissement des priorités budgétaires. En vertu de la Loi sur la budgétisation sensible aux sexes de 2018, l'ACS+ a été intégrée aux processus de gestion budgétaire et financière du gouvernement fédéral. Elle exige qu'une fois par année, le ministre des Finances mette à la disposition du public une analyse des répercussions quant au genre et à la diversité des dépenses fiscales. Conformément aux exigences des dispositions législatives, la présente édition du rapport met en vedette une analyse exhaustive relative à l'ACS+ du régime d'impôt sur le revenu des particuliers et des dépenses fiscales au niveau fédéral, en examinant leurs répercussions sur la répartition des revenus entre les hommes et les femmes, tout en tenant compte d'autres facteurs identitaires, comme la composition de la famille et les fourchettes de revenus.

Pour obtenir des renseignements supplémentaires sur les dépenses fiscales et le régime fiscal canadien, les lecteurs sont invités à consulter les ressources suivantes :

Ministère des Finances du Canada

• Impôts, taxes et tarifs
  Budgets
  Tableaux de référence financiers

• Statistiques fiscales
  Taux et paramètres fiscaux

Statistique Canada

• Terre-Neuve-et-Labrador – Estimations de 2018, annexe I (en anglais seulement)
• Nouvelle-Écosse – Budget de 2019-2020, Revenue Outlook (en anglais seulement)
• Québec – Dépenses fiscales, édition de 2018
• Ontario – Rapport sur la transparence fiscale – 2018
• Manitoba – Budget de 2019, Tax Measures (en anglais seulement)
• Saskatchewan – Budget de 2019-2020, documents techniques, Saskatchewan's Tax Expenditures (en anglais seulement)
• Alberta – Budget de 2018 – Plan financier 2018-21, « Tax Plan » (en anglais seulement)
• Colombie-Britannique – Budget et plan financier de 2019-2020 à 2020-2021, annexe A1, « Tax Expenditures » (en anglais seulement)

Certaines mesures fiscales ont pour effet de reporter l'impôt sur le revenu de l'année d'imposition en cours à une année ultérieure, notamment en accélérant les déductions ou en retardant l'inclusion de gains dans le revenu. L'estimation du coût des reports d'impôt pose certains défis méthodologiques puisque l'impôt n'est pas perçu dans l'immédiat, mais pourrait l'être plus tard.

Le coût de telles préférences temporelles (à l'exception des déductions pour amortissement accéléré – voir l'explication ci-dessous) est présenté dans ce rapport selon la méthode des flux de trésorerie nominaux. Selon cette méthode, le report d'impôt sur le revenu se rapportant aux activités de l'année en cours représente un coût pour l'État, alors que l'impôt perçu sur le revenu d'années antérieures qui avait été reporté constitue un gain sur le plan des revenus. Par conséquent, si le niveau d'activité des contribuables demeurait constant d'une année à l'autre – c'est-à-dire qu'il s'agissait d'un état stationnaire –, les deux montants s'annuleraient et la dépense fiscale serait nulle. Une accélération de l'activité au fil du temps engendrerait en général une dépense fiscale positive et un ralentissement de l'activité, une dépense fiscale négative.

On pourrait aussi présenter le coût des préférences temporelles selon la méthode de la valeur actualisée nette, pour mettre l'accent sur le coût lié à la valeur temporelle de l'argent. Il peut y avoir un coût pour l'État et un avantage pour le contribuable lorsque les reports d'impôt sont calculés selon la valeur actualisée, même dans les cas où la méthode des flux de trésorerie laisse supposer un coût global nul pour l'État dans un état stationnaire. Par l'effet de la valeur temporelle de l'argent, une réduction d'impôt, aujourd'hui, d'un montant donné fait plus que compenser une hausse d'impôt ultérieure du même montant nominal. Cela peut être démontré en calculant la valeur du prêt sans intérêt implicite dont profite un contribuable lorsque son impôt est reporté à une année ultérieure. Par exemple, si un contribuable peut retarder d'un an le versement de 100 $ d'impôt sur le revenu alors que le taux d'actualisation est de 8 %, la valeur actuelle de l'obligation future est de 92,59 $ et le contribuable bénéficie d'un avantage de 7,41 $ en dollars d'aujourd'hui. Le coût d'intérêt implicite pour l'État est d'un montant équivalent. Selon la méthode de la valeur actualisée, contrairement à celle des flux de trésorerie, un report d'impôt donnerait lieu à une dépense fiscale positive dans une situation d'état stationnaire. Les taux d'imposition peuvent aussi avoir une incidence sur la valeur actualisée nette de la dépense fiscale associée à un report d'impôt, comme dans le cas où une déduction est accélérée alors que les taux d'imposition diminuent.

Il est très difficile d'estimer la valeur actualisée nette de la dépense fiscale associée à un report d'impôt à un niveau d'exactitude raisonnable lorsque le niveau d'activité des contribuables n'est pas constant ou lorsqu'on ne peut pas dégager des projections précises sur un horizon relativement long. Par exemple, pour estimer la valeur actualisée nette des dépenses fiscales associées à la déduction accélérée des coûts d'immobilisations et aux déductions pour actions accréditives, il faudrait procéder à l'estimation des cycles économiques futurs et de la conjoncture des secteurs minier, pétrolier et gazier. Pour estimer la valeur actualisée nette des dépenses fiscales associées aux régimes de pension agréés et aux régimes enregistrés d'épargne-retraite, il faudrait établir des projections à long terme solides des cotisations et des retraits. Étant donné ces problèmes, la présente publication ne rend pas compte de la valeur actualisée des dépenses fiscales associées aux reports d'impôt.

La section suivante présente quatre exemples de calcul du coût de préférences temporelles.

Les coûts fiscaux des régimes de pension agréés, des régimes de pension agréés collectifs et des régimes enregistrés d'épargne-retraite présentés aux parties 2 et 3 sont estimés selon la méthode des flux de trésorerie. Le coût fiscal net de ces régimes dans une année donnée correspond au revenu auquel il est renoncé en raison de la déduction des cotisations aux régimes versées pendant l'année et de la non-imposition du revenu de placement gagné dans ces régimes pendant l'année, moins l'impôt perçu sur les retraits de ces régimes pendant l'année. Le coût de ces régimes selon la valeur actualisée nette serait la mesure du revenu net, en dollars actuels, auquel il est renoncé en raison des cotisations versées dans une année donnée, en tenant compte du fait que l'impôt reporté sera perçu au moment où les cotisations et le revenu de placement qu'elles auront généré seront retirés des régimes.

Lorsqu'une déduction est autorisée au titre du coût des immobilisations, elle doit habituellement s'étendre sur un certain nombre d'années, suivant le principe voulant que les immobilisations ne soient pas consommées pendant la période où elles sont acquises, mais qu'elles contribuent plutôt à la production de gains sur plusieurs années. En conséquence, la déduction accordée est habituellement assortie d'un taux d'amortissement qui répartit le coût du bien sur la période durant laquelle il contribue à la production de gains, soit sa durée de vie utile. Le fait de répartir la déduction pour amortissement (DPA) sur la durée de vie utile des biens assure la neutralité du régime fiscal quant au traitement de biens ayant des durées de vie utile différentes^[9].

Aux fins de l'impôt, les entreprises établissent leurs déductions au titre des immobilisations amortissables conformément aux règles énoncées dans la Loi de l'impôt sur le revenu et les règlements connexes. Les taux de déduction prévus pour les immobilisations amortissables sont indiqués dans les règles de la DPA. En général, ces règles permettent de déduire chaque année un pourcentage fixe du coût en capital initial d'un bien ou d'un groupe de biens. Dans la plupart des cas, un pourcentage fixe est appliqué durant chaque année suivante à la partie du coût qui n'a pas encore été déduite (c.-à-d. le solde dégressif). Des règles semblables s'appliquent aux déductions des dépenses d'immobilisations incorporelles dans les secteurs des ressources naturelles, comme les frais d'exploration et d'aménagement.

Dans certains cas, le rythme de la déduction des coûts en capital aux fins de l'impôt est plus rapide que ne le permettrait le traitement fiscal selon la durée de vie utile dans le régime fiscal de référence. On peut citer par exemple les dispositions sur la DPA accéléré visant certaines immobilisations corporelles (p. ex., les machines et le matériel utilisés pour la fabrication et la transformation, les navires canadiens) et la déduction immédiate de certaines dépenses incorporelles qui sont en fait des immobilisations, en ce sens qu'elles contribuent aux gains au cours de plusieurs années (p. ex., les frais de publicité, les dépenses de recherche-développement).

Ces dispositions donnent lieu à des déductions aux fins de l'impôt qui sont supérieures (comparativement à la mesure de référence de la durée de vie utile) au cours des premières années de la durée de vie d'un bien et à des déductions inférieures lors des dernières années. Bien que le montant total déduit sur la vie utile du bien (qui est égal au coût initial) ne soit pas modifié par ce traitement fiscal, l'accélération de la déduction entraîne un report d'impôt. Les entreprises peuvent ainsi bénéficier d'un important avantage financier compte tenu de la valeur temporelle de l'argent. Ces variations du calendrier de perception de l'impôt peuvent aussi avoir une incidence marquée sur la situation financière de l'État à court terme.

Le coût pour une année donnée de la déduction pour amortissement accéléré, mesuré selon la méthode des flux de trésorerie, est égal aux recettes auxquelles il est renoncé en raison des coûts d'immobilisation supplémentaires déduits dans l'année comparativement aux montants qui auraient été déduits en l'absence de cette mesure. Les déductions accélérées entraînent un coût plus élevé dans les premières années, et un coût inférieur dans les années ultérieures, qu'en l'absence de déductions accélérées. Selon la méthode des flux de trésorerie, le coût pour une année donnée tient compte de l'incidence financière des investissements effectués au cours de cette année, mais aussi des investissements effectués dans les années précédentes. C'est pourquoi le coût selon les flux de trésorerie nets peut être positif ou négatif en fonction des investissements passés, actuels et projetés, et il n'est pas nécessairement égal au montant du revenu additionnel qui serait perçu à court terme si la déduction accélérée était éliminée pour les nouveaux investissements.

Le coût de l'accélération de la déduction des coûts d'immobilisation, mesuré selon la valeur actualisée, tiendrait compte des déductions futures attendues relativement à un investissement ou à un groupe d'investissements effectués à un moment particulier. Selon cette méthode, on obtiendrait la valeur estimative de la dépense fiscale en comparant la valeur actualisée des paiements fiscaux associés à l'investissement ou au groupe d'investissements effectués à un moment donné de la durée de vie de ces investissements, dans des scénarios avec et sans déduction accélérée.

On peut trouver de plus amples renseignements sur l'estimation des dépenses fiscales associées à la déduction pour amortissement accéléré des immobilisations dans l'étude « Dépenses fiscales au titre de la déduction pour amortissement accéléré » publiée dans l'édition 2012 du présent rapport.

Nous ne présentons habituellement pas d'estimations annuelles des dépenses fiscales liées aux mesures de déduction accélérée parce que nous ne disposons pas en général de données adéquates pour les calculer à un niveau d'exactitude raisonnable, et parce qu'il faudrait présenter beaucoup d'hypothèses de simplification pour modéliser un calendrier hypothétique des déductions qui seraient demandées en l'absence de ces mesures. Toutefois, le rapport de cette année présente les estimations des dépenses fiscales supplémentaires qui combinent les trois mesures de déduction pour amortissement accéléré annoncées dans l'Énoncé économique de l'automne 2018 sous la rubrique « Incitatif à l'investissement accéléré ». Les estimations et les projections sont possibles en raison des renseignements supplémentaires disponibles sur les contribuables, y compris les montants détaillés d'investissements et de déductions pour amortissement demandés par catégorie d'actifs des sociétés de personnes.

En plus d'obtenir une participation au capital de la société émettrice, l'acquéreur d'une action accréditive peut se prévaloir de déductions au titre des frais d'exploration au Canada, des frais d'aménagement au Canada et des frais liés aux énergies renouvelables et à l'économie d'énergie au Canada qui lui sont transférés par la société^[10]. Selon la méthode des flux de trésorerie, la dépense fiscale liée à cette mesure pour une année donnée correspond au revenu auquel il est renoncé en raison des déductions transférées demandées par les investisseurs pour l'année d'émission, moins le revenu additionnel estimatif associé au prix de base nul des actions accréditives vendues par les investisseurs pendant la même année. Le transfert des déductions inutilisées des sociétés émettrices aux investisseurs entraîne un coût pour l'État lorsque les investisseurs demandent les déductions avant que ne l'auraient fait ces sociétés, ou lorsque les investisseurs sont assujettis à des taux d'imposition plus élevés que les sociétés émettrices. Le prix de base réputé nul des actions accréditives aux fins de l'impôt fait en sorte que les gains réalisés par les investisseurs lors de la vente des actions seront plus élevés qu'ils ne l'auraient été par ailleurs, et que les investisseurs paieront donc plus d'impôt sur les gains en capital supplémentaires ^[11]. Selon la méthode de la valeur actualisée, le coût de cette dépense fiscale serait calculé en comparant la valeur actualisée des déductions et des gains en capital, dans des scénarios avec et sans le mécanisme de transfert.

Les estimations et les projections du coût de cette dépense fiscale présentées dans le présent rapport suivent la méthode des flux de trésorerie et représentent une limite supérieure du coût, puisqu'il est effectivement supposé que les sociétés émettrices n'auraient jamais pu déduire les dépenses transférées^[12].

Une fiducie pour l'environnement admissible est une fiducie sans lien de dépendance à laquelle des sociétés exploitant certains sites, comme des mines et des lieux d'enfouissement, sont obligées par la loi de verser des contributions dans le but de financer d'avance les activités de restauration de ces sites. Puisque les règles générales de l'impôt sur le revenu ne permettent pas la déduction de frais éventuels, une déduction pour le paiement anticipé de ces coûts ne serait autorisée en général que si les coûts de restauration étaient effectivement engagés. En l'absence d'une mesure d'allègement, cette situation pourrait mener à des problèmes de trésorerie, puisqu'aucune reconnaissance au plan fiscal ne serait accordée au moment des contributions de la société. De plus, puisque les dépenses de restauration sont habituellement payées après la fermeture d'un site, lorsqu'il ne produit plus de revenus, la société (surtout s'il s'agit d'une société qui n'exploite qu'un site) peut ne pas avoir de revenu imposable duquel elle pourrait déduire les dépenses.

Pour répondre à ces problèmes, le régime fiscal prévoit la déduction du revenu d'une contribution versée à une fiducie pour l'environnement admissible dans l'année de la contribution, à condition que le contributeur soit un bénéficiaire de la fiducie. Le revenu accumulé dans la fiducie est assujetti à l'impôt chaque année en vertu de la partie XII.4 de la Loi de l'impôt sur le revenu. Le revenu de la fiducie qui est imposé est également considéré comme un revenu imposable de la société qui l'a établie, mais cette société reçoit un crédit d'impôt remboursable correspondant à sa part de l'impôt payé par la fiducie. Par conséquent, le revenu de fiducie est de fait imposé au taux marginal applicable à la société plutôt qu'au taux applicable à la fiducie. Les retraits de la fiducie servant à financer les coûts de restauration – qu'il s'agisse du capital initial ou du revenu qu'il a généré – sont inclus dans le revenu du bénéficiaire lorsqu'ils sont effectués. Le revenu de placement est donc inclus deux fois dans le revenu imposable. Cependant, le bénéficiaire sera habituellement en mesure de déduire du revenu susmentionné les coûts de restauration engagés, ce qui n'entraînerait aucun impôt net exigible au moment du retrait.

L'inclusion en double du revenu de la fiducie au revenu imposable – une fois lorsqu'il est gagné et une deuxième fois au moment du retrait – compense en tout ou en partie (selon que le taux d'actualisation de la société soit égal ou supérieur au taux de rendement net du capital investi dans la fiducie) l'avantage tiré par la société, selon la valeur actualisée, du report prospectif de la déduction des coûts de restauration au moment où les fonds sont contribués.La valeur nominale de cette dépense fiscale (si l'on ne tient pas compte de la valeur temporelle de l'argent) sur la durée d'un projet peut être négative par suite de la double inclusion des gains de la fiducie dans le revenu imposable. Toutefois, elle sera généralement positive si la société doit payer de l'impôt au moment du versement de la contribution à la fiducie (ce qui donne droit à la déduction dès ce moment), mais n'a pas d'impôt à payer au moment du retrait (ce qui pourrait bien être le cas de l'exploitant d'une seule mine qui n'est plus exploitée).

¹ Fonds monétaire international, Département des finances publiques, Manuel sur la transparence des finances publiques, 2007; Organisation de coopération et de développement économiques, Transparence budgétaire : Les meilleures pratiques de l'OCDE, 2002.

² L'exercice financier d'une société désigne toute période comptant 53 semaines ou moins.

³ L'assiette de référence de l'impôt sur le revenu peut être considérée comme une variante de l'assiette étendue d'imposition du revenu, telle qu'elle a été définie en premier par les économistes Robert M. Haig et Henry C. Simons. Cette assiette étendue d'imposition du revenu prévoit l'imposition des ajouts actuels au pouvoir d'achat en termes réels, ou des augmentations en termes réels du patrimoine, ce qui couvrirait le revenu mondial de toutes provenances – le revenu de travail, les loyers, les dividendes, les intérêts et les gains en capital (corrigés de l'inflation), les transferts, le loyer imputé aux logements occupés par leur propriétaire, la valeur imputée des services ménagers, et les dons et legs. Rigoureusement appliquée, l'assiette de Haig-Simons rendrait l'impôt des sociétés redondant puisque le revenu gagné au niveau de la société serait assujetti à l'impôt lorsqu'il est versé aux particuliers.

⁴ Il représente le taux prévu par la loi après l'abattement fédéral et la réduction du taux général. Au cours de la période visée par le présent rapport, le taux d'imposition de référence du revenu des sociétés était de 16,5 % en 2011 et de 15 % à compter de 2012.

⁵ Il y a trois traitements fiscaux de référence possibles du revenu tiré d'une entreprise exploitée activement par les sociétés affiliées étrangères de sociétés canadiennes : (i) ce revenu est imposable au Canada à mesure qu'il s'accumule, mais donne droit à un allègement dans la mesure des impôts étrangers payés sur le même revenu, conformément à une approche d'imposition du revenu de toute provenance au monde, selon laquelle les contribuables résidant au Canada sont assujettis à l'impôt lorsque ce revenu est gagné; (ii) ce revenu est imposable au Canada lorsqu'il est versé sous forme de dividende à la société canadienne; ou (iii) ce revenu est exonéré de l'impôt au Canada, lorsqu'il est gagné aussi bien que lorsqu'il est versé sous forme de dividende à la société canadienne, conformément à une approche dite « territoriale », selon laquelle seul le revenu tiré d'une entreprise exploitée au Canada est imposé au Canada. Les trois options possibles auraient des conséquences différentes sur la mesure des dépenses fiscales – voir la description de la mesure « Traitement fiscal du revenu d'entreprises exploitées activement des sociétés étrangères affiliées à des sociétés canadiennes et déductibilité des dépenses liées à l'investissement dans des sociétés étrangères affiliées » à la partie 3 du présent rapport.

⁶ On considère souvent que les retenues d'impôt des non-résidents servent de mesure de remplacement approximatif de l'impôt sur le revenu qui serait exigible si les paiements avaient été versés à des résidents canadiens, d'où l'inclusion de cet impôt dans le présent rapport.

⁷ Diverses provinces ont remplacé leur taxe de vente au détail par la taxe de vente harmonisée (TVH). L'assiette de taxation de la TVH est presque identique à celle de la TPS, et la TVH s'applique à un taux égal à celui de la TPS plus une composante provinciale déterminée par la province et qui varie d'une administration à l'autre. Les sections du présent rapport qui traitent de la TPS/TVH s'appliquent aux composantes fédérales et provinciales de cette taxe, alors que les mentions de la TPS ne s'appliquent qu'à la composante fédérale.

⁸ La TPS n'est pas perçue sur les produits et services exonérés, alors qu'elle s'applique aux biens et aux services détaxés, mais à un taux nul. Les vendeurs de produits et services détaxés peuvent demander un crédit de taxe sur les intrants afin de récupérer le montant intégral de la TPS qu'ils ont payée sur les intrants ayant servi à produire les produits détaxés; par contre, les vendeurs de produits et de services exonérés n'ont pas droit à un crédit de taxe sur les intrants pour récupérer la TPS payée sur leurs intrants.

⁹ La détermination de la vie utile d'un bien comporte l'évaluation de divers facteurs, dont des estimations statistiques du taux d'amortissement économique qui s'applique au bien, les données par industrie sur la durée technique du bien et les réparations nécessaires pour en maintenir le fonctionnement, et le traitement du bien dans la comptabilité financière.

¹⁰ Pour obtenir plus de renseignements au sujet des actions accréditives, voir l'étude « Perspective statistique sur les actions accréditives » dans l'édition 2013 du présent rapport.

¹¹ La part supplémentaire du gain correspond à la différence entre le prix de base nul et le prix auquel la société aurait pu émettre des actions ordinaires non accréditives.

¹² On dispose de peu de données permettant de déterminer si, à un moment donné, les dépenses transférées auraient autrement été déduites par les sociétés émettrices. Les données disponibles montrent cependant, par exemple, qu'au cours de l'année d'imposition 2013, 96 % des sociétés transférant des dépenses à des investisseurs aux termes d'une convention d'actions accréditives n'avaient pas d'impôt à payer pour cette année et n'étaient donc pas en mesure de déduire immédiatement les dépenses. De nombreuses petites sociétés d'exploration au Canada, principalement dans le secteur minier, n'ont jamais d'impôt à payer. Dans les modèles d'affaires courants, à la découverte d'une ressource naturelle exploitable, cette dernière est vendue à une plus grande société ou à un groupe comptant plus d'expérience en matière de mise en valeur et d'exploitation de projets d'extraction.

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