ARCHIVÉE - Associés cessant d'être membres d'une société

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N^o : IT-242R

DATE : le 6 septembre

OBJET : LOI DE L'IMPÔT SUR LE REVENU
Associés cessant d'être membres d'une société

RENVOI : L'article 98.1 (aussi les articles 43, 48, 96, 98.2, 110.6; les paragraphes 40(3), 53(1), 53(2), 70(6), 85(3); l'alinéa 70(5)a) et le sous-alinéa 115(1)b)(v); les paragraphes 23(3) et (4) des Règles d'application de l'impôt sur le revenu de 1971 (RAIR) et l'article 2600 du Règlement de l'impôt sur le revenu)

Application

Ce bulletin annule et remplace le Bulletin d'interprétation IT-242 du 18 août 1975 et le Communiqué spécial du 4 septembre 1984 qui s'y rapporte. Les dernières révisions sont indiquées par des traits verticaux.

Résumé

Ce bulletin traite des règles qui s'appliquent lorsqu'un associé cesse d'être membre d'une société. Les observations ci-dessous permettent d'établir une distinction entre une participation au revenu d'une société et une participation résiduelle dans une société ainsi que d'expliquer certaines règles particulières à chaque participation.

Discussion et interprétation

Participation résiduelle dans une société

1. Si un associé cesse d'être membre d'une société et que tous les droits qu'il a sur les biens de la société du fait de sa participation ne sont pas éteints, il conserve une participation résiduelle dans la société en vertu de l'alinéa 98.1(1)a). Dans un tel cas, la participation d'un associé dans une société est réputée ne pas faire l'objet d'une disposition lorsque le contribuable se retire de la société; elle devient plutôt une participation résiduelle dont le prix de base rajusté est égal au prix de base rajusté de sa participation dans la société juste avant qu'il ne la quitte. Étant donné qu'une participation résiduelle est aussi réputée continuer à être une participation dans une société, les dispositions des alinéas 53(1)e) et 53(2)c) s'appliquent donc en ce qui concerne les montants à ajouter ou à déduire lors du calcul du prix de base rajusté. Une participation résiduelle est différente et distincte d'une participation au revenu d'une société. Les numéros 10 à 14 ci-dessous portent sur cette participation au revenu d'une société.

2. Si tous les droits qu'a sur les biens d'une société un associé qui cesse d'en être membre sont éteints après la date à laquelle il se retire de la société, et avant la fin de l'exercice financier de la société durant lequel il cesse d'être associé, celui-ci est réputé ne pas avoir disposé de sa participation résiduelle avant la fin de cet exercice financier de la société. Ainsi, l'associé qui se retire peut ajouter ou déduire, lors du calcul du prix de base rajusté de sa participation résiduelle en vertu du sous-alinéa 53(1)e)(i) ou 53(2)c)(i), respectivement, le revenu ou la perte qu'il s'est vu finalement attribuer pour cet exercice financier de la société. En outre, durant la période comprise entre la date de l'extinction complète des droits d'une participation résiduelle et la fin de cet exercice financier de la société, un associé qui s'est retiré est réputé, en vertu du sous-alinéa 98.1(1)d)(i), ne plus être membre de la société sauf aux fins de permettre à la société d'imputer les dons de charité ou les contributions politiques qu'elle a effectués. Dans tous les autres cas, un associé qui cesse d'être membre d'une société dans laquelle il conserve une participation résiduelle est réputé, en vertu du sous- alinéa 98.1(1)d)(ii), ne pas être un associé de la société, sauf aux fins du paragraphe 85(3), lors de la liquidation de la société.

3. En vertu du sous-alinéa 53(2)c)(v), tout montant que reçoit l'associé quittant la société en règlement partiel ou intégral de sa participation résiduelle dans la société est à déduire du prix de base rajusté de cette dernière. Si le prix de base rajusté est un montant négatif à l'issue d'un exercice financier de la société, la partie négative du montant est réputée être un gain en capital en vertu de l'alinéa 98.1(1)c) et le prix de base rajusté est ramené à zéro en vertu du sous-alinéa 53(1)e)(vii). Un associé qui cesse d'être membre d'une société dispose de sa participation résiduelle seulement lorsque la société lui règle intégralement cette participation. C'est seulement à ce moment qu'une telle disposition peut engendrer, le cas échéant, une perte en capital.

Note : Le projet de loi C-18, déposé à la Chambre des communes le 30 mai 1991, propose une modification à l'alinéa 98.1(1)c) pour les années d'imposition 1985 et suivantes. Cette modification, si elle devient force de loi telle qu'elle a été proposée, précisera que tous les gains résultant de l'application de cet alinéa seront admissibles à l'exonération des gains en capital aux termes de l'article 110.6.

4. S'il dispose de sa participation résiduelle dans une société par le biais d'une vente ou d'une donation, l'associé qui se retire d'une société est assujetti aux règles habituelles du calcul des gains ou des pertes en capital (voir le numéro 9 ci-dessous).

5. Si un tel associé cesse de résider au Canada, il est réputé, en vertu du paragraphe 48(1), disposer de sa participation résiduelle en tirant de la disposition un produit égal à la juste valeur marchande, à moins que la participation résiduelle soit un bien canadien imposable. Une participation résiduelle est un bien canadien imposable si elle est admissible en vertu du sous-alinéa 115(1)b)(v) ou si, conformément aux dispositions du paragraphe 48(2), elle est réputée être un bien canadien imposable parce que les conditions de l'alinéa 48(1)c), concernant la fourniture d'une garantie à l'égard du paiement de l'impôt, sont respectées.

6. Lors du décès d'un associé ayant cessé d'être membre d'une société, sa participation résiduelle est réputée, en vertu de l'alinéa 70(5)a), avoir été disposée pour un produit égal à la juste valeur marchande, sauf si cette participation résiduelle est transférée au conjoint de l'associé ayant cessé d'être membre ou à une fiducie créée en faveur du conjoint, auquel cas le paragraphe 70(6) s'applique.

7. Lors du décès d'un associé ayant cessé d'être membre, l'article 98.2 prévoit qu'un contribuable acquéreur de la participation résiduelle de l'associé qui a cessé d'être membre obtient un "droit de recevoir des biens de la société" (biens qui ne constituent pas une participation résiduelle) à un coût égal au produit que la personne décédée est réputée avoir reçu. Le droit de recevoir un bien de la société n'est pas une participation dans la société et le bénéficiaire n'est pas non plus un membre de la société. L'alinéa 53(2)o) prévoit que tout montant reçu en contrepartie totale ou partielle de ce droit diminue son prix de base rajusté. Si, à quelque moment que ce soit, le prix de base rajusté devient un montant négatif, la partie négative du montant est réputée être un gain en capital, en vertu du paragraphe 40(3), et le prix de base rajusté est ramené à zéro, et ce, conformément à l'alinéa 53(1)a). Dans ce cas, aux fins de la déduction pour gains en capital selon l'article 110.6, le droit est réputé, en vertu du paragraphe 40(3), avoir fait l'objet d'une disposition dans l'année. Autrement, comme dans le cas d'une participation résiduelle (voir le numéro 4 ci-dessus), un associé dispose du droit de recevoir un bien de la société seulement lorsqu'il obtient un règlement intégral à l'égard de ce bien. L'article 43 ne s'applique pas dans ces circonstances.

8. Étant donné qu'une participation résiduelle représente une participation dans une société, un associé qui se retire d'une société peut demander, au titre de ses créances de 1971, une déduction prévue à l'alinéa 23(3)a) des RAIR, sauf si le paragraphe 23(4) des RAIR l'en empêche.

Achat et vente d'une participation dans une société

9. Si les autres membres de la société conviennent d'acheter la participation dans la société d'un associé qui cesse d'être membre au lieu que ce soit la société qui lui règle sa participation en lui distribuant des biens (y compris des montants en espèces), l'associé qui a cessé d'être membre n'a pas de participation résiduelle. Par un tel accord, il y a achat et vente d'une participation dans la société et l'article 98.1 n'est pas applicable. La question de savoir s'il y a achat et vente d'une participation résiduelle dépend des circonstances et surtout de l'accord conclu entre les membres de la société et l'associé qui s'en retire.

Participation au revenu d'une société

10. Un associé qui cesse d'être membre d'une société détient une participation au revenu d'une société en vertu du paragraphe 96(1.1) si l'activité principale de la société consiste à exploiter une entreprise au Canada et que tous les associés conviennent d'attribuer une partie du revenu ou de la perte de la société à l'associé qui a cessé d'en être membre. Veuillez vous reporter, entre autres, à la décision dans la cause Valo c. le ministre du Revenu national, (1989) 1 CTC 2339, 89 DTC 223, où le tribunal a établi que tous les associés, y compris l'associé qui a cessé d'être membre de la société, doivent convenir d'un mode d'attribution. Tous les revenus ou toutes les pertes ainsi attribués sont inclus dans le revenu de l'associé qui a cessé d'être membre pour l'année d'imposition au cours de laquelle se termine l'exercice financier de la société pour lequel l'attribution a été faite. Aux fins d'une telle attribution, l'associé quittant la société est réputé être membre de la société et il est donc assujetti aux règles prévues au paragraphe 96(1).

11. L'expression "allouer une part du revenu ou de la perte de la société" figurant à l'alinéa 96(1.1)a) comprend tout un ensemble de modes d'attribution par lesquels le revenu peut être attribué à un associé quittant une société. Par exemple, cela comprend les cas où seul le revenu, et non la perte, fait l'objet d'une attribution ou encore les cas où l'accord prévoit l'attribution annuelle d'un montant fixe.

12. Si un associé qui se retire d'une société dispose d'une participation au revenu de la société, il doit inclure le produit de disposition dans son revenu conformément au paragraphe 96(1.2). Comme un associé qui se retire d'une société acquiert cette participation à titre gratuit, il ne peut pas demander de déduction au titre du montant qu'il doit ainsi inclure dans son revenu, et ce, conformément au paragraphe 96(1.3).

13. Une société dont les associés sont des membres de professions libérales peut produire un choix, en vertu de l'article 34, afin d'exclure du revenu un montant représentant le coût des travaux en cours. Ce choix ne peut être exercé que par une société qui exploite une entreprise qui est un cabinet de comptables, d'avocats (y compris de notaires au Québec), de docteurs en médecine, de dentistes, de vétérinaires ou de chiropraticiens. Une telle société peut attribuer à un associé qui s'en retire un montant représentant le coût des travaux en cours qui n'a pas été inclus dans le revenu des associés en raison de ce choix. La question de savoir si ce montant attribué représente un revenu ou du capital, pour l'associé qui se retire de la société, dépend de l'accord conclu entre cet associé et les autres membres de la société. Dans les cas où le montant attribué est déduit dans le calcul du revenu de la société, ce montant est généralement considéré comme un revenu de l'associé qui cesse d'être membre de la société. Ce choix est traité avec plus de détails dans la dernière version du IT-457, Choix exercé par un membre d'une profession libérale afin d'exclure de son revenu toute somme relative au travail en cours.

Allocations aux provinces

14. Dans les cas où une partie du revenu de la société est attribuée à un associé qui a cessé d'être membre de la société, le montant ainsi attribué doit être réparti, sur la déclaration de l'associé qui a cessé d'être membre, entre toutes les provinces où cette société exploitait une entreprise dans un établissement permanent au cours de la période, et ce, conformément à l'article 2600 du Règlement de l'impôt sur le revenu.