Moment d'assujettissement de la fourniture (TPS 300-6)

Avis au lecteur :

Veuillez noter que le mémorandum sur la TPS ci-dessous, bien que correct au moment où il est paru, n'a pas été mis à jour afin de tenir compte des changements législatifs ultérieurs depuis sa date d'émission. Par conséquent, il se peut que certains des renseignements techniques contenus dans ce mémorandum ne soient plus valables. Pour obtenir de l'aide, veuillez communiquer avec votre Centre des décisions de la TPS/TVH.

TPS 300-6

TAXE SUR LES FOURNITURES

Ottawa, le 14 septembre 1990

Le projet de loi C-62 concernant la taxe sur les produits et services est passé en troisième lecture et a été adopté en Chambre le 10 avril 1990. Bien que ce projet de loi n'ait pas encore reçu la sanction royale, Revenu Canada veut aider les entreprises et les organismes à se préparer à l'entrée en vigueur de la taxe. Par conséquent, le présent Mémorandum fournit des renseignements qui, bien que susceptibles d'être modifiés, devraient vous être utiles.

Le présent Mémorandum de la série «TAXE SUR LES FOURNITURES» explique à quel moment la taxe sur les produits et services (TPS) devient payable.

Des renseignements détaillés au sujet du moment d'assujettissement des fournitures sont fournis dans les Mémorandums de sous-série suivants :

TPS 300-6-1 Règle générale
TPS 300-6-2 Paiements comptants
TPS 300-6-3 Fournitures facturées
TPS 300-6-4 Conventions écrites
TPS 300-6-5 Immeubles
TPS 300-6-6 Fournitures continues
TPS 300-6-7 Paiements échelonnés
TPS 300-6-8 Arrhes
TPS 300-6-9 Ventes en consignation
TPS 300-6-10 Appareils automatiques
TPS 300-6-11 Règle de préséance
TPS 300-6-12 Contrats généraux
TPS 300-6-13 Contrats de construction
TPS 300-6-14 Retenues
TPS 300-6-15 Contrepartie invérifiable
TPS 300-6-16 Fournitures combinées

RENVOIS À LA LOI

Loi sur la taxe d'accise - articles 123, 152, 168, 170, 221, 225et 231, paragraphes 165(1), 173(1), 228(1) et 238(1)

Loi de l'impôt sur le revenu - alinéas 6(1) a) et 6(1) e), paragraphes 15(1) et 15(1.4)

DÉFINITIONS

Les définitions suivantes sont tirées de la Loi sur la taxe d'accise (telle que modifiée par le projet de loi C-62) ou constituent, aux fins du Ministère, une interprétation des termes se rapportant à l'application de cette loi :

«acquéreur» Personne qui paie, ou accepte de payer, la contrepartie d'une fourniture ou, à défaut de contrepartie, destinataire de la fourniture.

«bien» A l'exclusion d'argent, tous biens -- meubles et immeubles -- tant corporels qu'incorporels, y compris un droit quelconque, une action ou une part.

«bien meuble» Tout bien qui n'est pas immeuble.

«contrepartie» Peut être de l'argent, une chose, un service, un atermoiement ou quoi que ce soit qui incite le fournisseur à effectuer la fourniture. Si la contrepartie est sous forme d'un montant d'argent, celui-ci servira à calculer la taxe; sinon, on utilisera la juste valeur marchande de la contrepartie au moment où la fourniture est effectuée.

«facture» États de compte, notes, additions et documents semblables, sans égard à leur forme ni à leurs caractéristiques, ainsi que relevés ou reçus de caisse.

«fourniture» Sous réserve des articles 133 et 134 de la Loi, livraison de biens ou prestation de services, notamment par vente, transfert, troc, échange, louage, licence, donation ou aliénation.

«fourniture taxable» Fourniture, sauf une fourniture exonérée, effectuée dans le cadre d'une activité commerciale.

«immeuble» Comprend :

a) au Québec, les immeubles et les baux y afférents;

b) ailleurs qu'au Québec, les terres, les fonds et les immeubles, de toute nature et désignation, ainsi que les droits y afférents, qu'ils soient fondés en droit ou en équité;

c) les maisons mobiles.

«logement en copropriété» Immeuble d'habitation qui est, ou est censé être, un espace délimité dans un bâtiment et désigné oudécrit comme étant une unité distincte sur le plan ou la description analogues enregistrés y afférents, ou sur un plan ou une description analogues enregistrés en conformité avec les lois d'une province, ainsi que tous droits et intérêts fonciers afférents à la propriété de l'unité.

«Loi» La Loi sur la taxe d'accise, modifiée par le projet de loi C-62.

«personne» Particulier, société de personnes, personne morale, fiducie ou succession, ainsi que l'organisme qui est un syndicat, un club, une association, une commission ou toute autre organisation.

«taxe» Taxe sur les produits et services payable en application de la partie IX de la Loi sur la taxe d'accise.

«vente» Y sont assimilés le transfert de la propriété d'un bien et le transfert de la possession d'un bien en vertu d'une convention prévoyant le transfert de la propriété du bien.

MOMENT D'ASSUJETTISSEMENT DE LA FOURNITURE

1. En vertu de la Loi, toute fourniture est soit exonérée, soit taxable. Les fournitures exonérées sont celles énumérées à l'annexe V de la Loi. Toutes les fournitures qui ne sont pas exonérées sont taxables. Conformément à l'article 165, elles sont assujetties à une taxe de 7 p. 100 ou de 0 p. 100 (appelées «fournitures détaxées»). Les fournitures détaxées sont celles qui sont expressément énumérées à l'annexe VI de la Loi.

2. Selon le paragraphe 165(1) de la Loi, l'acquéreur d'une fourniture taxable (qui n'est pas détaxée) doit payer 7 p. 100 de la contrepartie de la fourniture.

3. En général, le paragraphe 221(1) de la Loi oblige les fournisseurs de fournitures taxables, à titre de mandataires de Sa Majesté du chef du Canada, à percevoir la taxe payable par l'acquéreur, sauf dans certains cas, par exemple lors de la vente d'un immeuble à un inscrit, en vertu du paragraphe 221(2).

4. L'obligation de payer et celle de percevoir la taxe coïncident généralement.

5. Quiconque effectue une fourniture taxable au Canada dans le cadre d'activités commerciales est tenu de percevoir la taxe payable sur cette fourniture et de rendre compte de la taxe, à moins d'être un «petit fournisseur». L'article 148définit les petits fournisseurs comme étant ceux qui ne sont pas inscrits et dont les recettes tirées de fournitures taxables ne dépassent pas 30 000 $ par année.

6. Les inscrits sont obligés de rendre compte périodiquement de la taxe, conformément au paragraphe 238(1). En vertu de l'article 225, les personnes doivent tenir compte de la taxe percevable pendant leur période de déclaration au moment de calculer la taxe nette due pour cette période.

7. Le Mémorandum sur la TPS 300-1, «ASSUJETTISSEMENT A LA TAXE», renferme d'autres renseignements sur l'obligation de payer et de percevoir la taxe.

RÈGLE GÉNÉRALE

8. En règle générale en vertu du paragraphe 168(1), la taxe sur une fourniture taxable est payable par l'acquéreur à la date où la contrepartie est payée ou à celle à laquelle la contrepartie est due, selon la date qui vient en premier. En vertu du paragraphe 221(1), la taxe est percevable par le fournisseur au moment où elle est payable par l'acquéreur.

Contrepartie payée

9. La contrepartie est réputée avoir été «payée» quand le fournisseur reçoit l'argent, le bien ou le service comme contrepartie de la fourniture. Si le fournisseur a accepté en paiement un effet qui ne deviendra négociable qu'après la date qui y figure, par exemple un chèque postdaté, il sera payé au moment où il pourra encaisser le chèque à la banque à cette date ou plus tard.

Échéance d'une contrepartie

10. Le paragraphe 152(1) de la Loi prévoit que tout ou une partie de la contrepartie d'une fourniture taxable est réputée due au premier en date des jours suivants :

a) le jour où le fournisseur émet, pour la première fois, une facture pour la fourniture;

b) la date de la facture;

c) le jour où le fournisseur aurait émis une facture pour la fourniture, n'eût été un retard injustifié;

d) le jour où la contrepartie est due conformément à une convention écrite.

11. Le mot «facture» a un sens large que définit le paragraphe 123(1), selon lequel tout document décrivant les biens ou services fournis ainsi que la contrepartie due ou payée en retour, sera considéré comme une facture. En général, on émet une facture après avoir convenu d'effectuer une fourniture. Celle-ci peut toutefois être remise avant que les biens ou services ne soient fournis. En règle générale, une facture indique l'obligation tacite de payer. Donc, une simple estimation de réparations automobiles ne pourrait normalement pas être considérée comme une facture pour le travail à exécuter si rien n'a été effectué, si on n'a pas convenu d'une fourniture et s'il n'y a aucune obligation de payer le montant estimé.

12. Veuillez consulter le Mémorandum sur la TPS 300-6-3, «FOURNITURES FACTURÉES», et le Mémorandum sur la TPS 300-6-4, «CONVENTIONS ÉCRITES», pour avoir de plus amples renseignements sur les factures et conventions écrites.

13. Étant donné la définition que donne le paragraphe 225(1) de la «taxe nette», les fournisseurs inscrits doivent rendre compte de la taxe pendant la période de déclaration durant laquelle la taxe devient percevable, peu importe si la taxe a réellement été perçue.

14. Lorsqu'un fournisseur radie tout ou partie de la contrepartie d'une fourniture à titre de créance irrécouvrable après avoir déclaré la taxe percevable, le paragraphe 231(1) l'autorise à déduire la fraction de taxe (7/107) du montant radié dans la période de déclaration pendant laquelle la créance a été radiée.

EXCEPTIONS

15. Certains types de transactions font exception à la règle générale concernant les délais.

Baux

16. Lorsque le bien taxable est fourni par bail, licence ou accord semblable faisant l'objet d'une convention écrite, le paragraphe 152(2) prévoit que la taxe sera payable au premier en date du jour où la contrepartie est payée ou du jour où elle est due selon la convention écrite. Dans pareil cas, une facture ne pourrait rendre la taxe payable à une date antérieure au jour où un montant est soit versé, soit dû aux termes du bail.

17. On trouvera d'autres renseignements sur les baux dans leMémorandum sur la TPS 300-6-4, «CONVENTIONS ÉCRITES».

Appareils automatiques

18. En vertu de l'article 160, lorsqu'une fourniture taxable est effectuée au moyen d'un appareil automatique (par exemple, les laveries automatiques ou les appareils de jeu vidéo), l'acquéreur est réputé avoir reçu la fourniture, payé la contrepartie de celle-ci et toute taxe y afférente au moment où les pièces sont déposées dans l'appareil. Le fournisseur sera réputé avoir perçu la taxe lorsque les pièces seront récupérées dans la machine. Le montant ainsi reçu comprendra la taxe.

19. Le Mémorandum sur la TPS 300-6-10, «APPAREILS AUTOMATIQUES», renferme plus de renseignements sur la question.

Paiements partiels

20. En vertu du paragraphe 168(2), si la contrepartie d'une fourniture taxable est payée ou devient due plus d'une fois, la taxe sera payable (et donc percevable par le fournisseur) soit le jour où un paiement partiel est fait, soit le jour où il devient dû, suivant la première des éventualités. Le montant de la taxe à payer sera calculé seulement sur la valeur de ce paiement partiel. Par exemple, si un acquéreur s'entend avec un fournisseur pour que ce dernier assure des services au prix de 100 $ dont 25 $ doit être payé d'avance et le solde de 75 $, une fois le service rendu, il faudra payer la taxe sur 25 $ au moment où cette somme sera payée ou due et celle sur le solde de 75 $ quand il sera payé ou dû. Cette disposition énonce clairement qu'en l'occurrence, la taxe n'est pas payable sur toute la contrepartie de la fourniture.

Règles de préséance

21. Le paragraphe 168(3) prévoit une dérogation aux règles énoncées aux paragraphes 168(1) et 168(2). Dans certaines circonstances (exposées sous les trois rubriques qui suivent), la taxe devient payable lorsque la contrepartie n'a pas été payée ou n'est pas due. Ces règles de préséance ne s'appliquent pas aux fournitures de biens meubles incorporels et s'appliquent aux fournitures de services à certaines conditions seulement.

Bien meuble corporel

22. L'alinéa 168(3) a) stipule que la taxe est payable le jour où la propriété ou la possession d'un bien meuble corporelest transférée par vente à l'acquéreur (sauf une vente visée par les alinéas 168(3) b) ou c)), si la contrepartie de la fourniture n'est pas payée ou due le dernier jour du mois suivant le mois du transfert de la propriété ou de la possession. Le montant de la taxe payable sera calculé sur la contrepartie qui n'est pas payée ou due ce jour-là.

23. Le paragraphe 123(1) de la Loi précise que la «vente» d'un bien comprend le transfert de la propriété d'un bien et aussi le transfert de la possession d'un bien en vertu d'un accord prévoyant le transfert de la propriété du bien.

24. La vente conditionnelle (lorsque la possession d'un bien est transférée, mais que la propriété ne l'est qu'une fois certaines conditions réalisées, par exemple le règlement complet du prix d'achat par l'acquéreur) et la vente à tempérament (lorsque la propriété d'un bien est transférée immédiatement, mais que le bien est payé en plusieurs versements) sont toutes deux considérées comme une «vente» aux fins de la règle de préséance. Ainsi, supposons que le 15 juin 1991, un fournisseur livre un téléviseur vendu à certaines conditions. L'acquéreur accepte de verser au fournisseur 50 $ par mois pendant 12 mois pour l'appareil, ce qui fait en tout 600 $. La propriété de l'appareil ne sera transférée à l'acquéreur qu'une fois le dernier paiement effectué. L'acquéreur paie 50 $ le 15 juin 1991 et aussi le 15 juillet suivant. La taxe sur chacun de ces montants sera payable au moment où les versements seront faits ou dus. A la fin de juillet (le dernier jour du mois suivant celui de la livraison), le solde dû pour le téléviseur sera de 500 $ et la taxe sur cette somme sera exigible à la fin de juillet.

Ventes en consignation

25. Lorsque l'acquéreur de biens en consignation (ou de biens meubles corporels acquis selon une modalité semblable avec ou sans reprise des invendus) les fournit à une personne autre que le fournisseur ou en assume la propriété sans que la contrepartie de la fourniture ait été payée ou devienne due le dernier jour du mois suivant celui où il y a eu ainsi fourniture à un tiers ou acquisition de la propriété, la taxe sera payable ce jour-là et sera calculée sur la valeur de la contrepartie qui n'a pas encore été payée ou qui n'est pas encore due.

26. Il y a consignation lorsque le fournisseur (consignateur) convient de transférer la possession d'un bien, mais pas sa propriété, à une personne donnée (consignataire) qui peut alors fournir ce bien à un tiers. Si le consignataire nefournit pas ou ne peut pas fournir le bien à un tiers, il est libre de le remettre au consignateur. Habituellement, un bien en consignation n'est pas taxé tant que le consignataire ne l'a pas vendu à quelqu'un d'autre qu'au fournisseur ou qu'il n'en a pas assumé la propriété. C'est à ce moment que le consignateur est réputé avoir fourni le bien au consignataire.

27. Aux fins de la taxe, on estime généralement qu'il y a deux transactions : la fourniture par le consignateur au consignataire et la fourniture par le consignataire à un tiers. Si le bien en consignation est taxable, ces transactions seront assujetties à la taxe au moment où le paiement de la fourniture sera effectué ou dû. Si à la fin du mois qui suit celui où le consignataire a fourni le bien ou en a acquis la propriété, le paiement du consignataire au consignateur n'est pas encore fait ni dû, la taxe devient payable sur le solde à cette date.

Contrats de construction

28. L'alinéa 168(3) c) s'applique aux fournitures prévues par une convention écrite en vue de construire, rénover, transformer ou réparer un immeuble, un bateau ou un autre bâtiment de mer. Dans le cas des bateaux et bâtiments de mer, elle ne s'applique que si les travaux doivent durer plus de trois mois. La taxe sur la fourniture sera payable le dernier jour du mois qui suit celui où les travaux sont presque achevés (réalisés à 90 p. 100). La taxe sera calculée sur la valeur de tout ou partie de la contrepartie qui n'est pas encore payée ou due ce jour-là.

29. La règle de préséance à l'alinéa 168(3) c) ne s'applique pas aux retenues de garantie régies par le paragraphe 168(7) (dont il est question aux paragraphes 39 et 40 du présent Mémorandum).

30. Pour en savoir plus long à propos de la règle et de son application, veuillez consulter le Mémorandum sur la TPS 300-6-11, «REGLE DE PRÉSÉANCE».

Immeuble

31. Il existe deux règles différentes au sujet de la taxe prévue à la Section II pour la vente d'un immeuble : l'une concerne les logements en copropriété et l'autre, tous les autres types d'immeubles.

32. Lorsque la possession d'un logement en copropriété est transférée à l'acquéreur après 1990 et avantl'enregistrement de l'immeuble d'habitation en copropriété dans lequel le logement est situé, l'alinéa 168(5) a) prévoit que la taxe sera payable au premier en date du jour où la propriété du logement est transférée à l'acquéreur et du soixantième jour après l'enregistrement de l'immeuble.

33. L'alinéa 168(5) b) prévoit que, pour tous les autres immeubles vendus, la taxe est payable à la date du transfert de la propriété à l'acquéreur ou à celle du transfert de la possession à celui-ci aux termes du contrat de vente, la première des deux dates étant retenues.

34. Veuillez consulter le Mémorandum sur la TPS 300-6-5, «IMMEUBLE», si vous désirez plus de renseignements sur le moment d'assujettissement des transactions immobilières.

Contrepartie invérifiable

35. Le paragraphe 168(6) dispose que, s'il est impossible de déterminer la valeur de tout ou partie de la contrepartie de la fourniture taxable au moment où la taxe est payable conformément aux paragraphes 168(3) ou 168(5), la taxe sera payable le jour prévu pour la partie de la contrepartie vérifiable ce jour-là et le jour où cette dernière devient vérifiable pour le reste.

36. On trouvera des renseignements supplémentaires sur l'application de cette règle dans le Mémorandum sur la TPS 300-6-15, «CONTREPARTIE INVÉRIFIABLE».

Fournitures continues

37. Le paragraphe 168(4) stipule que le paragraphe 168(3) (la règle de préséance exposée ci-dessus) ne s'applique pas à la fourniture taxable de biens comme l'eau, l'électricité, le gaz naturel ou la vapeur s'ils sont mis à la disposition des acquéreurs de façon continue au moyen d'un fil, d'un pipeline ou d'une autre canalisation et si le fournisseur les facture régulièrement. Autrement dit, à supposer qu'un fournisseur facture la livraison de gaz naturel, la taxe ne sera payable pour le gaz livré qu'au premier en date du moment où le fournisseur facture réellement l'acquéreur ou du moment où celui-ci paie.

38. Veuillez consulter le Mémorandum sur la TPS 300-6-6, «FOURNITURES CONTINUES», pour obtenir d'autres renseignements sur l'assujettissement des fournitures continues.

Retenues

39. Dans le secteur de la construction, les acquéreurs exigent couramment de retenir un certain temps une partie des paiements dus à un entrepreneur pour les travaux réalisés. Le paragraphe 168(7) exclut ces sommes de l'application de la règle générale d'assujettissement.

40. En vertu du paragraphe 168(7), si l'acquéreur d'une fourniture taxable retient une partie de la contrepartie en attendant l'exécution complète et satisfaisante de la fourniture, conformément à une loi fédérale ou provinciale ou à une convention écrite portant sur la construction, rénovation, transformation ou réparation d'un immeuble, bateau ou autre bâtiment de mer, aucune taxe sur le montant devant être retenu n'est payable au premier en date du jour où la retenue est versée ou du jour où elle est due.

41. Le Mémorandum sur la TPS 300-6-14, «RETENUES», contient de l'information sur les retenues.

Arrhes

42. Les arrhes (sauf celles afférentes à une enveloppe ou un contenant réputé faire partie du bien fourni aux fins de l'article 137) versées au titre d'une fourniture ne sont pas considérées comme la contrepartie payée à ce titre tant que le fournisseur ne les considère pas ainsi ou qu'elles ne font pas l'objet d'une renonciation.

43. Des renseignements supplémentaires sur les arrhes se trouvent dans le Mémorandum sur la TPS 300-6-8, «Arrhes».

Fournitures combinées

44. Le paragraphe 168(8) énonce les règles permettant de déterminer la nature d'une fourniture afin de savoir quand la taxe est payable. Cette règle s'applique lorsque sont fournis à la fois un service, un bien meuble et un immeuble et que la contrepartie de chaque élément n'est pas identifiée séparément (c'est-à-dire qu'il y a un prix global).

45. L'alinéa 168(8) a) prévoit que si la valeur d'un élément dépasse celle de chacun des autres, seul cet élément est réputé fourni et le moment où la taxe devient payable sera déterminé en conséquence.

46. Dans les autres cas, conformément au sous-alinéa 168(8) b) (i), si l'un des éléments est un immeuble, seul cet immeuble est réputé fourni en vue de déterminer quand la taxe devientpayable.

47. Dans les autres cas (c'est-à-dire quand aucun immeuble n'est fourni), le sous-alinéa 168(8) b)(ii) prévoit que la fourniture de tous les éléments sera réputée seulement la fourniture d'un service.

Avantages aux employés et aux actionnaires

48. Le paragraphe 173(1) dispose que lorsqu'un inscrit met à la disposition d'un salarié ou d'un actionnaire un bien ou un service (sauf ceux qui, par l'effet des paragraphes 170(1) ou 170(2), ne lui donnent pas droit à l'inscrit de réclamer un crédit de taxe sur les intrants) de sorte que ce bien ou service devienne un avantage taxable au salarié ou à l'actionnaire en vertu de l'alinéa 6(1) a) ou 6(1) e) ou du paragraphe 15(1) ou 15(1.4) de la Loi de l'impôt sur le revenu, l'inscrit sera réputé en avoir effectué la fourniture. La taxe sera donc payable et percevable sur cette fourniture et elle sera calculée sur la valeur qui devra figurer dans le revenu de l'employé ou de l'actionnaire conformément à la Loi de l'impôt sur le revenu. La contrepartie de la fourniture est réputée due, dans le cas d'avantages à un salarié, le dernier jour de février de l'année suivant celle durant laquelle l'avantage est consenti et, dans le cas d'avantages à un actionnaire, le dernier jour de l'année d'imposition de l'inscrit au cours de laquelle il a mis le bien ou service à la disposition de l'actionnaire. L'inscrit est donc obligé de rendre compte de la taxe au cours de la période de déclaration où tombe cette journée.

Importations

49. Lorsque des produits sont importés au Canada, la taxe est payable au même moment que les droits de douanes ou au moment où ceux-ci le seraient si les produits y étaient assujettis.

50. Lorsque des services ou biens meubles incorporels, comme des droits de propriété intellectuelle, sont importés pour servir autrement qu'exclusivement dans le cadre d'activités commerciales, l'importateur est obligé de s'autocotiser et de verser la taxe au premier en date du jour du paiement de la contrepartie de la fourniture et du jour où elle est due.

51. On trouve de plus amples renseignements sur les produits et services importés dans le MÉMORANDUM SUR LA TPS 300-8, «PRODUITS IMPORTÉS», et le MÉMORANDUM SUR LA TPS 300-9, «SERVICES IMPORTÉS».

NOTA : Le présent Mémorandum contient des renseignements généraux sur la façon d'appliquer la Loi sur la taxe d'accise et ses règlements. Si vous avez des problèmes d'interprétation, veuillez consulter la Loi ou communiquer avec le bureau de Revenu Canada, Accise, le plus proche.

RENVOIS

BUREAU RESPONSABLE :

Politique et législation

RENVOIS À LA LOI :

Loi sur la taxe d'accise modifiée par le projet de loi C-62

DOSSIER DE L'ADMINISTRATION CENTRALE :

S/O

ANNULE LE MÉMORANDUM SUR LA TPS :

S/O

AUTRES RENVOIS :

S/0

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LA PUBLICATION DU PRÉSENT MÉMORANDUM EST EFFECTUÉE PAR L'INFORMATION TECHNIQUE, DIRECTION DE L'ACCISE, ET APPROUVÉE PAR LE SOUS-MINISTRE DU REVENU NATIONAL, DOUANES ET ACCISE.